TOC的产出观

到目前为止，先后以1.瓶颈限制我们的产出，是赚更多钱的制约，导出要获得最大的利润，就要在瓶颈作业中获得最大的产出报酬；2.降低成本还是增加产出/收入为先？导出想办法将多余的产能销售出去，只要售价大于变动成本，就有利可图。确立了增加收入及增加利润之策略目标的可行性，而不单单聚焦于降低成本的方案。

以上是TOC产出会计(Throughput Accounting)的中心思想，也就是所谓的TOC的产出观。

TOC财务指标

TOC之产出会计，以T、I、OE三个参数建构财务指标，例如：

净利NP=T-OE

投资报酬率ROI=(T-OE)/I

其中T、I、OE三个参数的定义如下：

1.T有效产出：收入的钱(Throughput)

代表组织透过销售之赚钱速率，T＝销售额–材料成本。

2.I存货/资产：内部积压的钱(Inventory/Assets)

代表组织为了销售而必须投资在采购上所投入的金钱，包括：

√存货：直接原材料存货、在制品(WIP)存货及产成品存货等成本合计数，是变动成本。

√资产：研究发展成本、及设备与建筑物成本等。

3.OE作业费用：付出去的钱(Operating Expense)

√代表组织为了使存货转换为有效产出所必须投入的金钱。

√组织为获取产出贡献的所有营业成本(除直接材料外)，包括薪津与工资、租金、水电、折旧、直接人工和制造费用及销售和管理费用。

√TOC在短期内将人工成本视为是固定成本

浪费(Waste)

当有一笔支出不属于存货的投资(I)，且不是用来将存货转换成有效产出的作业费用(OE)，则这项支出就是一笔浪费。

TOC作业指标与财务指标的关系

在图表1.8TOC作业指标与财务指标的关系图中，为了现在和将来都能赚钱，必须提高净利润(NP)及投资报酬率(ROI)和保有充分的企业血液，现金。为此，我们将缩短制造周期，提高制造周期效能(MCE)，来争取更多的顾客以增加产出(△T)，另一方面，因为缩短制造周期，可以降低在制品(WIP)及成品库存(△I)，自系统释放现金，增加现金流(△CF)；除了缩短制造周期外，同时采用品质改善手法及运用工业工程(IE)来降低作业费用(△OE)。如此，一方面增加营业收入，另一方面降低作业费用，使得净利增加(△NP=△T-△OE)，也因为降低了库存，提高了投资报酬率(△ROI=△(T-OE)/△I)。至于能赚多少钱，这将视努力及杠杆点的选择正确与否而定。

从图表1.9增加获利的杠杆点中，可观察到唯有想办法增加有效产出(T)，才会使获利、投资报酬与现金有无限的可能，而改进库存及作业费用的效用将是有限的。

在TOC产出会计的架构下，无论进行何种投资或改善，应以ROI公式评估改善后的财务绩效：

ROI(投资报酬率)＝(△T－△OE)÷△I

为了说明投资报酬率的应用，以产出会计的应用说明如何在瓶颈获取最大的报酬。

产出会计的应用例：

在瓶颈获取最大的报酬

以某一制造汽车车门之D公司为例。该公司具有铸模与压平两项作业，其他相关资讯如下：

消除瓶颈作业之闲置时间

D公司正考虑长期增加二位工人于瓶颈之压平作业，尽快地完成每批处理完成零件的卸货作业，并准备下一批等待机器处理的整备工作。

假设此一措施每年必须增加的成本支出为$48,000，但，此一措施将增加瓶颈每年1,000单位的产出，试问该公司是否愿意支付此一额外成本?

当然愿意

因为D公司的

1,000单位X(每单位售价$100-每单位直接材料成本$40)

所增加的有效产出(T)，$60,000，超过每年此一措施所增加的成本$48,000($60,000＞$48,000)。

供料外包的决策

瓶颈供料外包

假设有一外包商A愿意以每一车门$15的价格，替D公司所提供之铸模成品代工压平作业1,500单位。

外包商A每单位的外包价格$15比D公司本身的作业成本每单位$12为高，试问D公司是否应外包瓶颈不足的产能给外包商A并接受外包商A的报价?

答案为肯定的

因为压平处于瓶颈作业，若因产能不足需外包时，可以增加有效产出(T)$90,000[＝($100-$40)每单位×1,500单位]。

在此一个案，外包给外包商A的外包成本增加$22,500(＝$15每单位X1,500单位)。

但，此一决策所增加的有效产出(T)$90,000＞外包成本$22,500，所以可以将压平作业外包给外包商A。

非瓶颈供料外包

假设有一外包商J愿意替D公司铸模车门2,000单位，其条件为直接材料由D公司提供，外包车门铸造的每单位价格为$6。

此时，外包商J之价格低于D公司铸模部门每车门之成本$8，试问D公司是否应接受此一报价?

答案为否定的

因铸模工序是非瓶颈，所以经铸模工序产出更多的车门半成品并不能增加有效产出(T)，因为，受限于压平作业之产能，因人工成本在短期内是固定成本，故D公司并不能透过外包铸模作业而节省任何成本，若外包给外包商J时成本将增加$12,000(＝$6每单位X2,000单位)，属于一种浪费。

减少瓶颈之整备时间与处理时间的决策

假设D公司在每年增加额外成本$55,000情况下，可以减少压平作业之整备(换线)时间，此一方案可让车门压平工序每年增加2,500单位的产出，试问D公司是否可以投资$55,000以减少整备(换线)时间?

答案为肯定的

因为有效产出(T)可以增加$150,000

[=($100-$40每单位)X2,500单位]

使得此一投资所增加的有效产出(T)，$150,000，超过投资金额$55,000，所以可以肯定地进行此一投资。

若同样情形发生在铸模部门，是否值得投资以减少铸模作业之整备(换线)时间来增加有效产出?

答案则为否定的

因为此举将会增加作业成本(OE)，而产出(T)则仍维持不变。

所以可以得到一个结论：增加产出需透过增加瓶颈之产出来达成，增加非瓶颈产出则对增加有效产出毫无影响，只会增加库存。但非瓶颈减少换线时间，可以缩短制造周期。

改善品质的决策

改善瓶颈之品质

瓶颈作业之不良品质成本通常高于非瓶颈作业者。

非瓶颈作业之不良品质成本仅是材料成本之浪费。

例如：假设D公司在非瓶颈，铸模作业，发生1,000单位瑕疵车门，则此不良品之品质成本为$40,000(＝每单位直接材料成本$40X1,000单位)。

对瓶颈作业而言，其不良品质成本为材料浪费加上减少产出的机会成本。因为，如果不发生瑕疵零件，瓶颈可以增加有效产出，增加营业额。

例如：假设D公司在瓶颈作业，压平作业，产生1,000单位瑕疵品，则其不良品质成本为$100,000。

因为，直接材料成本$40,000(每单位直接材料成本$40X1,000单位)加上所牺牲的有效产出(T)$60,000(＝($100-$40)每单位X1,000单位)。

瓶颈VS.非瓶颈之品质改善

瓶颈

瓶颈作业品质不良的高额成本，意味着瓶颈时间不能被浪费在处理瑕疵零件上。

亦即瓶颈作业在处理零件前需先执行检验工作，以确保只有完好的半产品才能够转入瓶颈作业继续加工。

同时，瓶颈作业宜特别着重品质规划、品质控制与品质改善，以期瑕疵之发生降至最低。

非瓶颈

由于非瓶颈作业，铸模，具有剩余产能，当发生品质不良时，并不会影响有效产出，在本例中虽然制造过程发生瑕疵，但非瓶颈作业，铸模作业，仍可生产并移转90,000良好之半成品至压平作业。

非瓶颈的品质改善可降低因品质不良所引起的作业费用(OE)。

TOC有效产出会计VS.作业基础成本法

(ACTIVITY-BASED COSTING ,ABC)

短期最大化之TOC有效产出会计和长期成本管理策略的作业基础成本法(Activity-Based Costing ,ABC)是互为补充的。罗伯特．柯普朗(ROBERT S. KAPLAN)及史帝夫．安德逊(STEVEN R. ANDERSON)于2007提出TD-ABC(Time-Driven Activity-Based Costing:A Simpler And More Powerful Path To Higher Profits)改善作业基础成本法(ABC)的维护难度及以时间就是金钱的观点完全支持TOC的应用。

为了进一步的了解TOC有效产出会计和作业基础成本法(ABC)之间的差异，将两者的特点分列如下：

TOC

1.限制理论强调对瓶颈的管理，视瓶颈为改进系统整体绩效的关键。

2.它强调在短期之内极大化有效产出(T)。

3.因为限制理论(TOC)认为营运成本在短期是很难改变的，因此并不辨明相关之个别活动或成本动因。故限制理论在长期成本管理上不具有显着的效力。

ABC

1.作业基础成本法(ABC)是将长期的焦点置于消除不具附加价值的作业及减少执行无附加价值作业的成本。

2.故作业基础成本法对于长期订价、长期成本控制、利润规划与产能管理上是较为有效的。

来源：《精益 TOC实务指南》 作者：赵智平教授

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